Особливості відображення в декларації з податку на прибуток підприємств окремих операцій, проведених під час перебування на спрощеній системі оподаткування
Порядок переходу платників податків зі спрощеної системи оподаткування на загальну регулюється ст. 298 Податкового кодексу України (далі - Кодекс). Такий перехід може бути як добровільним, так і вимушеним.
Для відмови від спрощеної системи оподаткування суб'єкт господарювання не пізніше ніж за 10 календарних днів до початку нового календарного кварталу (року) подає до контролюючого органу заяву (пп. 298.2.1 п. 298.2 ст.298 Кодексу).
Платники єдиного податку можуть самостійно відмовитися від спрощеної системи оподаткування у зв'язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв'язку з переходом на сплату інших податків і зборів (пп. 298.2.2 п. 298.2 ст.298 Кодексу).
У свою чергу обов’язок платника єдиного податку-юридичної особи перейти на сплату інших податків і зборів настає у наступних випадках:
1) у разі перевищення протягом календарного року
встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої групи - з першого числа місяця, наступного за податковим
(звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення ( абз. 3 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу);
2) у разі застосування платником єдиного податку іншого
способу розрахунків, ніж зазначені у пункті 291.6 статті 291 цього
Кодексу, - з першого числа місяця, наступного за податковим
(звітним) періодом, у якому допущено такий спосіб розрахунків ( абз. 4 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу);
3) у разі здійснення видів діяльності, які не дають права
застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності
вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого
числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому
здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна
організаційно-правової форми ( абз. 5 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу);
4) у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності ( абз. 7 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу);
5) у разі наявності податкового боргу у розмірі, що перевищує суму, визначену абзацом третім пункту 59.1 статті 59 цього Кодексу, на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів - в останній день другого із двох послідовних кварталів ( абз. 8 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 Кодексу).
При переході зі спрощеної системи оподаткування на загальну існують певні особливості відображення в декларації з податку на прибуток підприємств сплату за товари, роботи, послуги, які були реалізовані під час перебування на спрощеній системі.
Доходом платника єдиного податку для юридичних осіб є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.1 ст. 292, п. 292.6 ст. 292 Кодексу).
Отже всі кошти, які платник отримав в період сплати інших податків і зборів після відмови від застосування спрощеної системи оподаткування, не підлягають оподаткуванню єдиним податком.
Разом з цим, об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу).
Платники, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та бюджетних грантів, отриманих платником податку та включених до складу доходів звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності), визначені відповідно до положень розділу ІІІ, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу).
Тобто, обов’язкове коригування фінансового результату до оподаткування на різниці визначені розділом ІІІ Кодексу здійснюються платниками, у яких дохід перевищує сорок мільйонів гривень.
Починаючи з 23 травня 2020 року у зв’язку з набуття чинності Закону України від 16.01.2020 г. N 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» вилучено з розділу ІІІ підпункт 140.5.12 пункту 140.5 статті 140 Кодексу з одночасним доповненням до розділу ХХ підрозділу 4 пункту 41, яким визначено, що фінансовий результат до оподаткування податкового звітного періоду збільшується на суму доходу, отриманого як оплата за товари роботи, послуги, відвантажені (надані) під час перебування на спрощеній системі оподаткування. Положення цього підпункту не поширюються на платників податків, які були платниками єдиного податку четвертої групи.
Таким чином, платники, що перейшли протягом звітного року зі спрощеної системи на загальну систему оподаткування (в т.ч. ті платники, у яких дохід не перевищує сорок мільйонів гривень та прийняли рішення щодо незастосування коригування різниць на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових звітних років та бюджетних грантів, отриманих платником податку та включених до складу доходів звітного періоду відповідно до національних положень бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності) збільшують фінансовий результат до оподаткування на суму коштів, отриманих на загальній системі оподаткування за товари, послуги отримані (виконані) під час перебування його на спрощеній системі оподаткування та відображають у рядку 4.1.5.1 Додатку РІ до рядка 03 РІ Декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 №897 зі змінами та доповненнями.
Крім того, при переході зі спрощеної системи оподаткування на загальну існують особливості відображення в декларації з податку на прибуток підприємств збитків минулих періодів, що виникли під час перебування на єдиному податку.
Так, відповідно до пп. 1 п.297.1 ст. 297 Кодексу платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів, зокрема, податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених абзацами другим і третім п.п. 133.1.1 та п.п. 133.1.4 п. 133.1 ст. 133 цього Кодексу.
Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Отже, об’єкт оподаткування податком на прибуток розраховують шляхом коригування фінансового результату до оподаткування звітного періоду, визначеного у бухгалтерському обліку, на податкові різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Об’єкт оподаткування податком на прибуток за звітний період визначається у Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 р. № 897 (зі змінами та доповненнями) як різниця між значеннями рядків 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)» та рядка 03 Декларації «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)» та відображається у рядку 04 Декларації.
При цьому, якщо рядок 04 Декларації за звітний податковий рік має від’ємний показник, тобто виникає від’ємне значення об’єкта оподаткування, визначене у податковому обліку, платник податку має право формувати різницю, на яку зменшує об’єкт оподаткування податком на прибуток у наступних звітних періодах.
Так, фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (п.п. 140.4.4 п. 140.4 ст. 140 Кодексу).
В результаті вищевикладеного, платник податку на прибуток, який перейшов зі спрощеної системи оподаткування на загальну, не може зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму збитку, визначеного у фінансовій звітності відповідно до правил бухгалтерського обліку за період перебування його на спрощеній системі оподаткування.
